Налоговый учет при ВЭД

Бухгалтерский учет

Мы уже рассказывали о том, на что важно обратить внимание при отражении экспортно-импортных операций в бухучете.

Теперь рассмотрим, как особенности международных расчетов влияют на налоговый учет.

Налог на прибыль при ВЭД

Будем говорить о налоге на прибыль применительно к тем компаниям, которые ведут учет доходов и расходов методом начисления.

Т.е. доходы и расходы признаются после подписания отгрузочных документов, оказания или получения услуг, списания материалов или проданных товаров, начисления зарплаты и т.п.

Кассовый метод, при котором доходы и расходы признаются по оплате теоретически тоже допустим для налога на прибыль. Но им в общем случае могут пользоваться только микропредприятия с выручкой до 1 млн руб. в квартал (п. 1 ст. 273 НК РФ). А при таких малых оборотах компании, как правило, не платят налог на прибыль, а переходят на упрощенку, о которой расскажем ниже.

Большая часть доходов и расходов для расчета налога на прибыль методом начисления без изменений переносится из бухучета.

Но есть некоторые специфические виды доходов и расходов, которые связаны с внешнеэкономической деятельностью (ВЭД).

В первую очередь речь идет о курсовых разницах. По умолчанию все операции в валюте нужно пересчитывать в рубли по курсу ЦБ РФ. Также может применяться и другой курс, если он установлен законом для этой категории сделок, либо определен в договоре.

Курсовые разницы при методе начисления возникают в следующих случаях

При купле-продаже валюты. Здесь разница связана с тем, что банк продает или покупает валюту по курсу, отличному от курса ЦБ.
При оплате с отсрочкой платежа. Разница соответствует отклонению курса между датами отгрузки либо получения товара (оказания услуг) и датой оплаты. При выдаче и получении авансов курсовую разницу не определяют.
При пересчете задолженностей (кроме задолженностей по выданным и полученным авансам) и остатков на валютных счетах.

В случаях из п. 1 и 2 курсовые разницы в бухгалтерском и налоговом учете считаются одинаково. Мы подробно рассказывали о бухгалтерских курсовых разницах здесь.

Но в части пересчета задолженностей для налогового учета есть особенности. В общем случае задолженности и остатки на счетах нужно пересчитывать по курсу на конец каждого месяца (п. 8 ст. 271 и п. 10 ст. 272 НК РФ).

Однако на 2022-2024 годы для налогового учета валютных требований и обязательств предусмотрен особый порядок определения курсовых разниц (письмо Минфина РФ от 20.04.2022 № 03-03-06/1/35198):

В 2022 году положительные курсовые разницы по требованиям и обязательствам на конец каждого месяца определять не нужно. Пересчитывать сумму требования (обязательства) потребуется только при его исполнении. При этом отрицательные курсовые разницы в 2022 году нужно определять по обычным правилам: как ежемесячно, так и при гашении задолженности.
В 2023-2024 годах ежемесячного пересчета курсовых разниц по валютным требованиям и обязательствам не будет вообще. При любых изменениях курса валюты курсовые разницы нужно будет считать только после исполнения требований (обязательств).

Пример

Компания «Сигма» отгрузила китайскому покупателю товар на сумму 20 000 юаней. Дата поставки 25.05.2022, с отсрочкой оплаты до 25.07.2022.

Курс юаня на дату поставки – 8,71 руб., поэтому задолженность иностранного покупателя равна:

З = 20 000 х 8,71 = 174 200 руб.

Курс юаня на 31.05.2022 вырос до 9,56 руб., поэтому курсовую разницу на эту дату не определяли.

На 30.06.2022 курс юаня уменьшился до 7,7 руб., поэтому компания рассчитала отрицательную курсовую разницу:

КРо = (8,71 – 7,7) х 20 000 = 20 200 руб.

Курс на 25.07.2022 увеличился до 8,58 руб., и компания определила положительную курсовую разницу на дату оплаты:

КРп = (8,58 – 7,7) х 20 000 = 17 600 руб.

Дополнительные расходы, связанные с внешнеэкономической деятельностью, для налога на прибыль относятся к категории прочих.

Комиссия банка за валютный контроль (пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Таможенные пошлины и неподтвержденный экспортный НДС (пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ)

Комиссии и пошлины нужно включать в расходы в периоде начисления. Экспортный НДС нужно включать в расходы в том периоде, когда истек срок для подтверждения экспорта (письмо Минфина от 20.10.2015 № 03-03-06/1/60045).

УСН и ЕСХН при ВЭД

Общие правила учета доходов и расходов

При УСН и ЕСХН доходы и расходы следует определять по общим правилам, установленным для налога на прибыль, но с учетом двух важных особенностей:

Доходы и расходы нужно считать кассовым методом, т.е. после их фактической оплаты.
Перечни расходов — закрытые. Для УСН «Доходы минус расходы» список расходов приведен в п. 1 ст. 346.16 НК РФ, а для ЕСХН — в п. 2 ст. 346.5 НК РФ. Если расход не входит в этот перечень, то его нельзя учесть при расчете налога.

Отсюда вытекают особенности определения доходов и расходов, связанных с ВЭД.

Курсовых разниц, связанных с отсрочкой платежа, при УСН и ЕСХН не будет. Так как доходы и расходы определяются по оплате, то поступившие или выплаченные суммы в валюте будут один раз пересчитаны в рубли на дату платежа. На дату отгрузки, оказания услуг или получения товаров доходы и расходы при кассовом методе не определяются.

Также при УСН и ЕСХН не нужно пересчитывать валютную задолженность и остатки на счетах (п. 5 ст. 346.17 и п. 5.1 ст. 346.5 НК РФ).

А вот курсовые разницы при купле-продаже валюты у бизнесменов на УСН и ЕСХН будут. Причем учесть для расчета налогов можно только положительные разницы.

Выше мы уже говорили о закрытых перечнях расходов для упрощенки и единого сельхозналога. Так как отрицательных курсовых разниц в этих перечнях нет, то учесть их для налогообложения нельзя. Минфин в письме от 15.01.2020 № 03-11-11/1310 дал такие разъяснения для УСН. Их можно распространить и на единый сельхозналог, так как принципы определения доходов и расходов при УСН и ЕСХН аналогичны.

Банковские комиссии и таможенные пошлины включены в перечни расходов для УСН и ЕСХН, поэтому бизнесмены, которые занимаются ВЭД на этих спецрежимах, могут учесть их при расчете налогов. Но нужно помнить, что сделать это возможно только после фактической оплаты.

Учет НДС в расходах

Компании и ИП на УСН не платят НДС при реализации товаров и услуг. А вот бизнесмены на ЕСХН с выручкой более 60 млн руб. в год должны платить этот налог (п. 1 ст. 145 НК РФ). При экспорте они могут пользоваться льготной нулевой ставкой по НДС.

Если бизнесмен на ЕСХН не подтвердит нулевую ставку по экспортному НДС и заплатит налог в бюджет, то он может взять эту сумму в расходы для налогового учета (пп. 23 п. 2 ст. 346.5 НК РФ).

В данном случае экспортер не предъявляет сумму НДС иностранному покупателю, т.е. платит его за свой счет. Исключение из п. 5 ст. 173 НК РФ к этой ситуации также не относится. Нулевая ставка — это льгота по НДС, а не освобождение от обязанностей налогоплательщика.

Включить экспортный НДС в расходы по ЕСХН бизнесмен может в том периоде, когда заплатит его в бюджет.

Платить НДС при ввозе импортных товаров на территорию РФ должны все бизнесмены. Это относится, в том числе, к «упрощенцам», а также плательщикам ЕСХН с выручкой до 60 млн руб. в год, получившим освобождение от НДС.

Такие компании в целях налогового учета включают импортный НДС для налогового учета в стоимость приобретенных товаров (пп. 8 п. 1 ст. 346.16 и пп. 3 п. 2 ст. 170 НК РФ).

Вывод

В целом налоговый учет при внешнеэкономической деятельности подчиняется тем же правилам, что и расчет налогов при ведении бизнеса внутри РФ.

Но нужно учитывать особенности для отдельных видов доходов и расходов, которые связаны с международными расчетами. Это курсовые разницы, таможенные пошлины, дополнительные комиссии банка.

В отдельных случаях в расходы при ВЭД может быть включен экспортный и импортный НДС.